学生K所在的食品制造企业有较强的季节性，淡季时工作由全职职工完成，忙季会聘请很多临时工。全职职工的工资按照计时加计件制计算，享受企业发放的各类福利补贴，企业为其缴纳社保和公积金，而临时工的工资完全按照计件制，享受用工企业发放的福利补贴，企业不为其缴纳任何社保等统筹基金。
春节后，所有的企业都面临2012年的企业所得税汇算清缴的工作，K对于企业2012年发放的数百万工资薪金和福利补贴进行梳理后，对于企业所得税法规定的“合理的工资、薪金”和发放给临时工的工资和福利补贴该如何在企业所得税前扣除有些不明白。
按照中国税法规定，“合理的工资、薪金”是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资、薪金制度规定，实际发放给员工的工资、薪金。大多数企业会有一个比较完整的工资薪酬制度，这个制度会参照当地本行业其他企业的工资水平。如果企业工资薪金的安排不以避税为目的，同时有固定的发放时间，并承担了代扣代缴个人所得税的义务，则企业发放的、符合以上条件的员工工资薪金和各项福利，属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，在企业所得税前列支。属于福利开支的，按照工资薪金总额的14%计算可以列支的福利费限额，限额内据实在企业所得税前列支。超过限额的，不允许在企业所得税前列支，这就形成了企业会计利润与企业税务会计利润的永久性差异。
有些企业在经营过程中聘用的临时工，聘用的退休职工、实习生、劳务工、外地农民工等性质不同，发放工资和福利的方式会有所不同，因此税收政策也不尽相同。根据中国税法规定：企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。但由于临时工性质不同，在企业所得税前列支的合法会计凭证也不同。举例说，老板自己经营公司，其工资可以在企业所得税前列支，而全职在家的老板娘若在公司也开了一份工资，她的工资就不能在企业所得税前列支。
一般来说，企业聘用全职员工，需要为其缴纳社保，而企业直接聘用退休职工、实习生、农民工等，不需要为其缴纳社保，按照实际发放给其的工资、福利，以该员工签收过的企业自制凭证据实列支。而企业使用的劳务工，跟其他临时工的工资支付方式和税前会计列支凭证均不同。由于劳务工的劳动合同是与派出的劳务公司签订的，因此用工单位不直接支付工资给劳务工本人，但一般情况下，按规定劳务工可以享受的福利补贴是直接发放给劳务工本人的。每个月企业计算过劳务工的工资金额并与劳务公司确认后，由劳务公司外加一定金额的管理费(含劳务工的社保等，还包括劳务公司的利润)开具劳务费的发票给用工单位，用工单位凭该劳务发票计入企业工资薪金总额，在企业所得税前列支。
K还咨询，企业忙季过后会组织全体员工外出旅游，这部分开支是否可以税前列支？各地对于这笔开支的规定各有不同。笔者认为，原则上来说费用项目如确实是为企业全体属于职工福利性质的费用支出目的，且符合《税法》规定的权责发生制原则，以及对支出税前扣除合法性、真实性、相关性、合理性和确定性要求的，可以作为职工福利费按规定在企业所得税前扣除。因此这部分旅游开支可以在福利费开支，只要福利费不超过工资总额的14%，那么这部分旅游费就可以在企业所得税前列支。
这里需要强调一点，由于中国以票管税的税收管理方式，因此企业发放的各类工资福利即便与企业经营密切相关，也需要有合法凭证才能在企业所得税前扣除。
(作者系上海交通大学海外教育学院税务教研组组长)
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